根據(jù)現(xiàn)行企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例等法律法規(guī)，企業(yè)在扣除費(fèi)用、彌補(bǔ)虧損、享受減稅或延期納稅等優(yōu)惠政策時(shí)，部分費(fèi)用或可抵扣項(xiàng)目在當(dāng)年不能一次性全額抵扣，需要在未來五年內(nèi)分期抵扣。有些應(yīng)納稅所得額不需要在當(dāng)年一次性計(jì)入應(yīng)納稅所得額，但可以在未來五年延期納稅。本文對(duì)以下九種可以結(jié)轉(zhuǎn)到下一個(gè)五年用于分期抵扣或延期納稅的稅收優(yōu)惠措施進(jìn)行了總結(jié)和梳理。
損失賠償
(1)政策規(guī)定
《企業(yè)所得稅法》第十八條規(guī)定，企業(yè)納稅年度發(fā)生的虧損，可以結(jié)轉(zhuǎn)下年，用下年的收入彌補(bǔ)，但最長結(jié)轉(zhuǎn)期限不得超過五年。
(2)注意事項(xiàng)
1.企業(yè)合并或者分立屬于一般稅務(wù)處理的，被合并企業(yè)的虧損不得在被合并企業(yè)中結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)。與企業(yè)分立有關(guān)的企業(yè)虧損，不得相互結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)。
2.企業(yè)在匯總計(jì)算繳納所得稅時(shí)，其境外經(jīng)營機(jī)構(gòu)的虧損不得沖減境內(nèi)經(jīng)營機(jī)構(gòu)的利潤，但境外經(jīng)營機(jī)構(gòu)的應(yīng)納稅所得額可以彌補(bǔ)境內(nèi)虧損。
3.稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查企業(yè)以前年度納稅情況時(shí)增加的應(yīng)納稅所得額。企業(yè)以前年度虧損，按照企業(yè)所得稅法的規(guī)定允許彌補(bǔ)虧損的，應(yīng)當(dāng)允許增加的應(yīng)納稅所得額用于彌補(bǔ)虧損。彌補(bǔ)虧損后仍有結(jié)余的，按照《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。
追溯扣除資產(chǎn)損失
(1)政策規(guī)定
《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法〉的公告》(2011年國家稅務(wù)總局公告第25號(hào))第六條規(guī)定，企業(yè)以前年度發(fā)生的資產(chǎn)損失，如果不能在當(dāng)年稅前扣除，可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)說明，并按照本辦法的規(guī)定進(jìn)行專項(xiàng)申報(bào)扣除。其中，屬于實(shí)際資產(chǎn)損失的，允許彌補(bǔ)，直至年度扣除損失，彌補(bǔ)的確認(rèn)期限一般不超過五年。
(2)注意事項(xiàng)
1.實(shí)際資產(chǎn)損失是指企業(yè)在實(shí)際處置和轉(zhuǎn)移資產(chǎn)過程中發(fā)生的合理損失。
2.因以前年度實(shí)際資產(chǎn)損失多繳納的企業(yè)所得稅，未稅前扣除的，可以追溯確認(rèn)后，從年度應(yīng)納企業(yè)所得稅中扣除。如果扣除額不足，扣除額將推遲到下一年。
3.企業(yè)在扣除賠償確認(rèn)的損失后，當(dāng)年發(fā)生實(shí)際資產(chǎn)損失的，應(yīng)當(dāng)先調(diào)整資產(chǎn)損失當(dāng)年的損失金額，然后按照彌補(bǔ)損失的原則計(jì)算下一年度多繳納的企業(yè)所得稅，并按照上述第二種方法進(jìn)行稅務(wù)處理。
追溯扣除應(yīng)扣除的費(fèi)用
(1)政策規(guī)定
《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2012年第15號(hào))第六條規(guī)定，企業(yè)進(jìn)行專項(xiàng)申報(bào)說明后，允許彌補(bǔ)以前年度實(shí)際發(fā)生并在企業(yè)所得稅前扣除的費(fèi)用，但補(bǔ)繳的確認(rèn)期不得超過五年。
(2)注意事項(xiàng)
1.企業(yè)以前年度應(yīng)扣除而未扣除的費(fèi)用，應(yīng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)說明，以便允許追溯到項(xiàng)目年度計(jì)算扣除。
2.因上述原因多繳的企業(yè)所得稅，經(jīng)追溯確認(rèn)后，可從年度應(yīng)納企業(yè)所得稅中扣除。抵扣不足的，可以延期至次年或者申請(qǐng)退稅。
3.虧損企業(yè)對(duì)以前年度企業(yè)所得稅前未扣除的支出進(jìn)行追溯確認(rèn)的，或者盈利企業(yè)在追溯確認(rèn)后發(fā)生虧損的，應(yīng)當(dāng)首先調(diào)整該支出所屬年度的虧損金額，然后按照彌補(bǔ)虧損的原則計(jì)算下一年度多繳納的企業(yè)所得稅，并按照上述第2點(diǎn)的規(guī)定處理。
企業(yè)債務(wù)重組的特殊稅務(wù)處理
(1)政策規(guī)定
《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制業(yè)務(wù)中企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》(財(cái)稅[2009]59號(hào))和《國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制業(yè)務(wù)中企業(yè)所得稅征收管理若干問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2015年第48號(hào))規(guī)定，企業(yè)改制同時(shí)符合下列條件的，適用特殊稅收處理規(guī)定。也就是說，企業(yè)債務(wù)重組確認(rèn)的應(yīng)納稅所得額占企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅所得額的50%以上，可以在五個(gè)納稅年度內(nèi)統(tǒng)一計(jì)入每年的應(yīng)納稅所得額。
(2)注意事項(xiàng)
1.企業(yè)改制業(yè)務(wù)適用特殊稅務(wù)處理的，除企業(yè)內(nèi)其他合法形式發(fā)生簡單變更外，改制各方在辦理改制業(yè)務(wù)完成當(dāng)年企業(yè)所得稅年度申報(bào)時(shí)，應(yīng)向各自主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送《企業(yè)改制所得稅特殊稅務(wù)處理申報(bào)表》、《明細(xì)表》及申請(qǐng)材料。涉及合并、分立的重組方涉及注銷的，應(yīng)當(dāng)在注銷稅務(wù)登記前申報(bào)。
2.企業(yè)發(fā)生債務(wù)重組的，應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)確記錄應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的債務(wù)重組收入，并說明當(dāng)年的確認(rèn)金額和當(dāng)年企業(yè)所得稅匯算清繳時(shí)各年度的結(jié)轉(zhuǎn)金額。
3.主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)建立臺(tái)賬，將企業(yè)每年申報(bào)的債務(wù)重組收入與臺(tái)賬進(jìn)行對(duì)比分析，加強(qiáng)后續(xù)管理。
非貨幣資產(chǎn)投資轉(zhuǎn)讓收入
(1)政策規(guī)定
《財(cái)政部國家稅務(wù)總局關(guān)于非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅政策的通知》(財(cái)稅〔2014〕116號(hào))和《國家稅務(wù)總局關(guān)于非貨幣性資產(chǎn)投資企業(yè)所得稅征收管理的公告》(國稅發(fā)〔2015〕33號(hào))規(guī)定，經(jīng)審計(jì)征收的居民企業(yè)以非貨幣性資產(chǎn)對(duì)外投資確認(rèn)的非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得， 自非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得確認(rèn)之日起不超過連續(xù)五個(gè)納稅年度的期間內(nèi)，可以分期統(tǒng)一計(jì)入相應(yīng)年度的應(yīng)納稅所得額，并按規(guī)定計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。
(2)注意事項(xiàng)
1.非貨幣性資產(chǎn)是指現(xiàn)金、銀行存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)和債券投資等貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)，持有至到期。
2.企業(yè)轉(zhuǎn)讓上述股權(quán)或者在對(duì)外投資五年內(nèi)收回投資的，應(yīng)當(dāng)停止執(zhí)行遞延所得稅政策，并對(duì)遞延期間未確認(rèn)的非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得一次性計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。
3.企業(yè)五年內(nèi)取消對(duì)外投資的，應(yīng)當(dāng)停止執(zhí)行遞延所得稅政策，對(duì)遞延期間未確認(rèn)的非貨幣性資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，一次性計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。
保單搬遷收入的處理
(1)政策規(guī)定
《國家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布〈企業(yè)政策性搬遷所得稅管理辦法〉的公告》(國家稅務(wù)總局公告2012年第40號(hào))第十七條規(guī)定，有下列情形之一的，為完成搬遷年度，企業(yè)應(yīng)當(dāng)進(jìn)行搬遷清算，計(jì)算搬遷收入:
1 .從搬遷開始，五年內(nèi)(含搬遷當(dāng)年)完成搬遷的任何一年。
2.從搬遷之日起，搬遷時(shí)間滿五年的年份(含搬遷當(dāng)年)。
(2)注意事項(xiàng)
1.2012年10月1日以后搬遷的企業(yè)，購買資產(chǎn)發(fā)生的支出不得從搬遷收入中扣除。但根據(jù)《企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施條例的規(guī)定，資產(chǎn)的應(yīng)納稅成本和折舊或攤銷年限可以在稅前計(jì)算扣除。
2.企業(yè)在搬遷期間發(fā)生的搬遷收入和支出，搬遷當(dāng)年取得的搬遷收入或處置收入暫不計(jì)入企業(yè)應(yīng)納稅所得額。五年期內(nèi)完成搬遷的，搬遷收入計(jì)入企業(yè)應(yīng)納稅所得額計(jì)稅。五年內(nèi)未完成搬遷的，以企業(yè)搬遷滿五年(含搬遷當(dāng)年)為準(zhǔn)。清算搬遷收支，計(jì)算搬遷收入。
特殊用途金融基金的所得稅處理
(1)政策規(guī)定
《財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于特殊用途財(cái)政資金企業(yè)所得稅處理問題的通知》(財(cái)稅〔2011〕70號(hào))規(guī)定，企業(yè)將符合條件的財(cái)政資金作為非應(yīng)稅收入處理后，五年(60個(gè)月)內(nèi)未發(fā)生支出且未返還財(cái)政部門或其他政府部門撥付資金的部分，應(yīng)當(dāng)在取得資金后的第六年計(jì)入應(yīng)納稅所得額。
(2)注意事項(xiàng)
1.可作為非應(yīng)稅收入的財(cái)務(wù)應(yīng)同時(shí)具備以下條件:(1)企業(yè)能提供專項(xiàng)資金的資金撥付憑證；(二)財(cái)政部門或其他撥付資金的政府部門對(duì)資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；(三)企業(yè)應(yīng)當(dāng)將資金和資金支出分別核算。
2.企業(yè)的非應(yīng)納稅所得額用于支出的費(fèi)用，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)不得扣除；企業(yè)的非應(yīng)納稅所得額用于支出形成的資產(chǎn)，計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，不得扣除已計(jì)算的折舊和攤銷。
海外投資稅收抵免
(1)政策規(guī)定
《企業(yè)所得稅法》第二十三條規(guī)定，企業(yè)從境外取得下列所得繳納的所得稅，可以從其當(dāng)期應(yīng)納稅額中扣除，抵免限額為依照本法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅額；超過信用額度的部分，可以用年度信用額度后的余額沖減未來五年當(dāng)年應(yīng)納稅額...
(2)注意事項(xiàng)
1.上述五年，是指從境外企業(yè)取得的所得和在境外繳納的企業(yè)所得稅額超過抵免限額的當(dāng)年的次年開始，連續(xù)五個(gè)納稅年度。
2.企業(yè)在境外繳納的所得稅，是指根據(jù)我國境外稅法和有關(guān)規(guī)定，應(yīng)當(dāng)繳納并實(shí)際繳納的企業(yè)所得稅。
3.抵扣企業(yè)所得稅時(shí)，應(yīng)提供所屬年度境外稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的相關(guān)完稅證明。境外企業(yè)已繳納或多繳納或應(yīng)繳納的未繳所得稅不計(jì)入稅收抵免
特種設(shè)備投資稅收抵免
(1)政策規(guī)定
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第一百條規(guī)定，稅收抵免是指企業(yè)購買并實(shí)際使用環(huán)保、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等專用設(shè)備。在《環(huán)境保護(hù)專用設(shè)備所得稅優(yōu)惠目錄》、《節(jié)能節(jié)水專用設(shè)備所得稅優(yōu)惠目錄》、《安全生產(chǎn)專用設(shè)備所得稅優(yōu)惠目錄》中有規(guī)定的，可從企業(yè)當(dāng)年應(yīng)納稅額中扣除專用設(shè)備投資額的10%；當(dāng)年信用不足的，可以在以后五個(gè)納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)信用。
(2)注意事項(xiàng)
1.特種設(shè)備投資金額是指購買特種設(shè)備的票價(jià)稅總價(jià)，但不包括按有關(guān)規(guī)定退還的增值稅和設(shè)備運(yùn)輸、安裝、調(diào)試費(fèi)用。
2.企業(yè)利用自籌資金和銀行貸款購買特種設(shè)備的投資額，可以按照《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，計(jì)入企業(yè)所得稅；企業(yè)以財(cái)政撥款購買特種設(shè)備的投資額，不得沖減企業(yè)應(yīng)繳納的所得稅額。
3.企業(yè)購買并實(shí)際投入使用已開始享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠待遇的特種設(shè)備。企業(yè)購買上述特種設(shè)備，五年內(nèi)轉(zhuǎn)讓或出租的，停止享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠待遇，補(bǔ)繳已抵扣的企業(yè)所得稅。